本期文章

稅務電子審查法制前瞻-以OECD相關意見書為核心

撰文/朱瑞陽、王靜觀    

稅收乃支撐國家財政之根本,於營利事業所得稅與營業稅方面,為確認企業申報繳納之稅額是否正確,稅務機關有必要調查核定企業之帳簿、憑證等會計紀錄,惟因企業之帳證多以會計年度為單位,稅務機關之調查則囿於有限之時間、資源,往往難於該期或該年度為之,各國乃賦與企業保存與提示帳簿、憑證以配合調查之義務。傳統上,此等帳證保存、提示受技術所限,多以紙本為主,然因電子時代來臨,乃有與時俱進之必要。易言之,設若帳證保存、提示皆以電子方式為之,是否可行?此即「電子審查」之發想。
電子審查之內涵包括「電子帳證的製作及保存」及「電子帳證提示」,即稅務帳證於製作、保存及配合稅務調查提示帳證等階段之電子化,其不僅係由傳統紙本時代過渡至電子時代必須面對之課題,且其藉由電子技術的採行,與傳統紙本審查方式相較,亦具有降低作業成本、提高稽徵效能等優點。惟應留意者,因電子審查涉及嶄新技術的應用,既有規範可能無法適切處理新技術衍生之新議題,例如:如何確保電子帳證之可信性?於企業之內部控制等環節,程序應如何?於審查客體之製作、保存等階段,又各有何應注意之問題?這些問題於我國尚未有廣泛討論,本文爰以經濟合作與發展組織(OECD)所發布之意見書為主,輔以歐美相關法規,以為我國未來建構相關法制之借鑑。

OECD相關意見書

OECD向來留意各種新技術於稅務活動之運用規範,例如2005年發布之「稅務標準審查檔意見書(Guidance for the Standard Audit File– Tax Version,該意見書於2010年修訂為二版)」及「商業及會計軟體稅務依從意見書(Guidance on Tax Compliance for Business and Accounting Software;GTCBAS)」,2010年發布之「商業及會計軟體稅務依從暨規格意見書(Guidance and Specifications for Tax Compliance of Business and Accounting Software;GASBAS)」、「稅務審查確認之檢測程序意見書(Guidance on Test Procedures for Tax Audit Assurance)」等一系列意見書均屬之。儘管囿於OECD制度本質,此些意見書僅屬對於「企業」、「軟體研發者」或「稅務機關」之建議事項,並不具強制力,惟其不僅體系完整,且對各會員國均有事實上影響力。是以,參酌OECD相關意見書建構我國法制,屬可行之作法。

制度建構的原則:自願依從

依據OECD「商業及會計軟體稅務依從意見書」及「商業及會計軟體稅務依從暨規格意見書」之主張,稅務規範之建構應以「自願依從」為原則。所謂「自願依從」,乃藉由稅務規範強度的節制,使企業自動自發遵循稅務規範。蓋「規範強度」與「企業遵循稅務規範的態度」間存在此消彼長的關係,於規範強度達「全力以赴(use the full force of the law)」時,企業將會選擇不願遵循,致使稅務機關必須付出更多成本以謀矯正,故稅務規範應盡量「易於遵循(make it easy)」,方能使企業樂於遵循,降低徵納雙方所付出之成本,使稅務規範能長久維持。

在OECD所提出的各項意見書中,「自願依從」可謂最重要的上位概念。在思考稅務規範如何建構時,OECD完整地考慮徵納雙方交互運作的流程,藉由將企業之需求納為制度建構之要素,節制稅務規範的強度,使企業能主動、積極地遵循稅務規範,並鼓勵稅務機關與企業建立合作關係,藉此良性循環使社會利益極大化。

在電子審查的議題上,OECD亦循此一原則開展:電子審查規範應如何建構,對於企業之衝擊最小,而使企業樂於遵循相關稅務規範?鑒於電子帳證提示係以電子帳證的製作及保存為立基,而電子帳證的製作及保存又屬企業會計軟體的主要功能,OECD乃公布關於會計軟體設計上的七項原則,並分就個別項目進行細緻的討論。承此,企業無須變更其原先的行為模式,僅須於換購會計軟體時,選擇功能齊備的會計軟體即可,不致使其負擔過高成本,乃可使其樂於遵循。


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