本期文章

採用IFRSs後之稅務影響與因應

撰文/莊蕎安    

去(2013)年上市櫃企業須公布以IFRSs編製的財報,也相應地影響企業稅務的計算與申報-應稅與否、課稅時點差異等問題。對此財政部已提出所得稅法修正案,並經過行政院會通過,正待立法院審議。因應IFRSs的所得稅修正,財政部曾提及,希望以不增加或減少企業的稅負為前提、兼顧租稅公平,並以變動最少的方式,達到適當的調整。然而在實務應用上,仍有許多會計準則與查核準則間的差異尚待克服,對已採用或即將採用IFRSs編製財報的企業,5月的報稅季節將否會是場硬戰?

日前會計研究月刊適逢28週年慶,舉辦論壇廣邀讀者參與,與讀者分享採用IFRSs之稅務因應重點。在論壇中,特別邀請賦稅署署長吳自心進行專題演講,說明所得稅相關法規因應IFRSs之修正重點,以及未來的修法趨勢;由政治大學會計學系教授陳明進解析所得稅法修正內容,以及企業因應重點。另外,亦專訪稅務專精之會計師,分析對於今年5月企業報稅時,究竟應如何因應IFRSs與稅法修正的挑戰。

吳自心於論壇中提及,過去二年來,賦稅署與五區國稅局在2012年2月組成專案小組,就導入IFRSs的相關租稅議題,進行通盤討論,並開始健全營利事業所得稅法規的修正計畫,同時亦與上市櫃公司及金融業的主管機關-金管會,及商業會計法的主管機關-經濟部共同磋商。目前所得稅法修正案的範圍,包括所得稅法、所得稅法施行細則,以及營利事業所得稅查核準則。

從論壇專家學者的分析中,可歸納採用IFRSs後的稅務議題為三方面,分別為每年營利事業所得稅如何申報課稅所得、加徵10%的未分配盈餘範圍,以及股東可扣抵稅額比率及上限。

當年營所稅申報

課稅所得以實現為原則 IFRSs財報作帳外調整

營利事業所得稅結算申報時,吳自心表示,原則上仍採IFRSs的盈餘,再做帳外調整為應稅所得,與過去採用我國財會準則時期相同。例如,IFRSs規定投資性不動產可用公允價值評價,續後價值的變動認列為當年度損益,但所得稅的評價基礎,仍以實際成本作為評價的準據,續後價值的變動視為未實現損益。

吳自心接著解釋,在採用IFRSs前,我國所得稅法的相關規定,多採用商業會計法的原則,再做帳外調整,因此雖然IFRSs所得並不等於課稅基礎,但仍朝著縮減財稅差異的方向努力,例如目前稅法採行商業會計法的認列方法者,諸如存貨的估價方法、固定資產的折舊方法、工程損益的計算方法、融資租賃的認定條件等,未來查核準則的修正,將改依IFRSs的規定調整。但不諱言的,仍會有部分永久性差異存在,例如免稅所得、費用的限制。

不過,財會準則與所得稅法對於認列的規定有所差異,並非採用IFRSs後才有,過去採用商業會計法、臺灣會計準則時期,即有存在差異。稅法是以總體經濟的角度,來看企業的經營,相對的,財會準則較偏向以企業個體來記錄企業的經營。對於企業的獲利,稅法以損益表的結果為課稅基礎,而IFRSs則較重視資產負債表的展現。評價制度的變更,其實不僅是臺灣,世界各國的所得稅應稅所得,仍以「已實現」為基礎,IFRSs則著重以公允價值評價。

財稅差異擴大 實施初期稅務申報成本增加

往後企業報稅時,就是以IFRSs財務報告的帳載數,再配合稅法規定的財稅差異,在申報書上作帳外調整,將增加帳務及稅務處理的成本,財稅差異將擴大,也增加所得稅正確申報的難度。IFRSs下,有些收益因尚未達到認列的時點,因產生遞延收益,但稅法則以確定應收即為「實現」;費用的部分亦同,因IFRSs規定提列準備費用,在稅法上亦須於確定應付,或有支付義務時,才能認列費用。

其中較為重大的財稅差異,陳明進分析如下:

1.除役成本之負債準備:

對於所得稅法主要以「實現」為原則,計算當年度課稅所得,整體說來是較佳的方式,企業在適用上可能會有疑慮者為「除役負債」。等到真正發生除役的支出時,往往是企業結束經營時,舉例來說,當一個加油站準備結束營業時,還需要花費一筆不小的成本將土地回復原狀。在IFRSs的規定中,須在加油站設立時,即估計除役成本,並在未來經營時逐年攤銷費用。稅法上這筆費用不能在加油站設立時認列,但待實際結束經營時,除役成本依稅法認列為費用時,通常又無法認列為費用,反而造成虧損,而虧損在所得稅法第39條的規定中,僅能往後五年扣抵,對結束營業的企業其實沒有意義。因此企業必須及早規劃,盈餘分配可能須要預留空間,因應未來除役的虧損。


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